独立审计验资实务培训讲义
独立审计、验资实务培训讲义 山西注册会计师协会 第一部分 独立审计基础培训讲义 第一讲： 独立审计 本讲目标： 使学员能够深刻理解独立审计的基本内涵，熟练掌握审计的一般思路 ，区别政府审计、内部审计与独立审计的差异，了解审计业务类型差异对审计操作思路 的影响 1、独立审计定义 ——独立审计，是指注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及相关资料 进行独立审查并发表审计意见。 1．1、 独立审计的主体 1．1．1、注册会计师的职业道德 ——注册会计师在执业时所应遵循的行为规范。是注册会计师职业品德、职业纪律、 专业胜任能力及职业责任等的总称。 A、 独立、客观、公正 ——独立原则是指注册会计师在执行审计业务时，应当在形式上和实质上独立于外部 组织和他所服务的对象。 所谓实质上的独立，是要求注册会计师和委托单位之间必须实实在在地毫无利害关 系； 所谓形式上的独立，是针对第三者而言的，即注册会计师必须在第三者面前呈现出 一种独立于委托单位的身份来是独立的。 ——客观原则指注册会计师对有关事项的调查、判断和意见的表达，应当基于客观的 立场，以客观事实为依据，实事求是，不掺杂个人的主观意愿，不以主观好恶或成见行 事，不允许因个人成见、偏见影响其分析、判断的客观性。 ——公正原则是指注册会计师应当具备正直、诚实的品质，公平正直，正确对待有关 利益各方，不以牺牲一方利益为条件而使另一方受益。 社会公众期望注册会计师具有很多品行，但最基本的是独立性，一种公正、客观执 业的能力。 独立性一直是注册会计师职业的基本概念，是其哲学结构的基石。无论注册会计师 多么能干，对于那些依赖他的人或机构，不管他们是委托人或是从未见面的贷款授与人 、投资人、政府机构等，如果注册会计师不保持独立性，则出具的财务报表审计意见就 没有什么价值。 超然独立的立场是保持公正客观心态的前提条件，客观公正的心态又是独立性的本 质要求。客观性是就注册会计师的态度而言的，公正性是就其品质而言的。没有实事求 是的态度，就不能说具有诚实正直的品质；没有诚实正直的品质，也就不可能做到事实 求是。 影响独立性的利害关系： ⑴、 经济利益 ⑵、 未结审计费 ⑶、 担任委托人的决策人或雇员 ⑷、 其他关系 ①、 业务关系，如作为委托人持股人、主要工作人员或与委托人持股人、主要工 作人员有重要的直接或重大间接业务关系； ②、 社会关系和私人关系，如与持股人、董事、高级管理人员、雇员一起度假； 占大量时间的社交活动，相互交换礼物或其他私人利益； ③、 独立性遭受损害的假定情形：合伙人或职员的近亲属在委托单位有重要利益 ，或身处重要的、对审计敏感的职位，或有其他的重要业务关系； ④、 兼职产生的与委托人的关系，会损害会计师的客观性，继而损害独立性，包 括担任法律顾问、证券经纪人或从事与委托单位直接竞争的商务。 B、 应有的职业谨慎态度 ——应有的职业谨慎态度是指注册会计师在执行审计业务时应具备一丝不苟的责任感 并保持应有的慎重态度。 应有的职业谨慎态度是一个职业概念，也是一个法律概念。 “麦克逊o罗宾斯”案件 “银广夏”事件 “ST猴王”事件 在其他案例中还认为，如果注册会计师对审计过程中发现的疑点，未进行扩大范围 的审查，就是没有保持应有的职业谨慎的态度。而一切未保持应有的职业谨慎的行为都 是过失的表现，因而将视情节的轻重而被追究法律责任。 C、 专业胜任能力和技术标准 D、 对委托单位责任 E、 对同业责任 F、 其他 1．1．2、注册会计师的专业胜任能力 A、 专门学识 学历教育：基础知识、专业知识学习以及思维方法的培养； 资格教育：从事某一职业必须具备的思想品质和专业素质的培养； 学识要求：会计、审计、理财、计算机、法律、法规等知识的积累，但更重要的是 掌握解决实际问题的思维方法。 B、 实践经验 申请执业证书的基本条件：两年事务所审计实践经验。 C、 专业训练 后续教育贯穿于注册会计师的整个职业生涯。 D、 业务能力 是指注册会计师必须具有的分析、判断和表达能力。分析判断是注册会计师所应有 的一种重要技能，它贯穿于审计过程的始终。从对内部控制制度的调查、评价、测试， 审计程序的设计，凭证有效性的确认，到审计证据的取得以及审计意见的形成，都需要 注册会计师的分析判断。分析判断能力是一个注册会计师素质的综合反映，它不仅需要 拥有执业所需的专业知识，具有丰富的实践经验，也需要有足够的职业敏感。同样，审 计人员必须就其审计结果向委托人、投资人、债权人等提出报告，故必须具有充分表达 意见的说明能力，否则，审计效果必然会受到影响。 1．1．3、注册会计师职业责任 A、 对委托单位的责任 保密原则：保守商业秘密而非违法舞弊；审计工作底稿的保密。 不以或有收费为条件接受委托 B、 对同业的责任 公平竞争；相互支持；相互监督； C、 对社会公众的责任 诚实守信，客观公正； 1．2、 独立审计的对象 1．2．1、一般对象： 独立审计对象与审计的法定业务相联系。 《注册会计师法》第十四条规定“注册会计师承办下列业务：（一）审查企业会计报表，出 具审计报告；（二）验证企业资本，出具验资报告；（三）办理企业合并、分立、清算 事宜中的审计业务，出具有关的报告；（四）法律、行政法规规定的其他审计业务。注 册会计师依法执行审计业务出具的报告，具有证明效力”。 一般来讲，独立审计的对象为被审计单位的会计报表及相关资料。 1．2．2、与审计类型关系 审计类型不同，审计的具体对象也有所不同。 年度（期中）会计报表审计业务； 某一时点企业净资产审计业务； 投入资本、变更资本审验业务； 企业合并、分立、清算事宜中的审计业务； 厂长、经理离任审计业务； 债转股审计业务； 企业改组、改制审计业务； 基建审计业务； 投资项目、工程项目专项审计业务； 其他审计业务。 1．3、 独立审计的目的 ——是指注册会计师通过审计所要达到的目标和要求。即发表一个独立、客观、公正的审 计意见。 1．3．1、一般目的：合法性、公允性、一贯性 独立审计的主要目的是对被审计单位的会计报表及相关资料的合法性、公允性及会计处 理方法的一贯性发表意见，而不是查错防弊和揭露违法行为。 合法性、公允性以及一贯性是针对被审计单位的会计报表而言的。 “合法性” “公允性” “一贯性” 1．3．2、特殊目的：投入资本验证等 投入资本验证目的：投资主体、资本来源的合法性与合规性； 投资行为、投资方式的合法性与合规性； 投入资本的真实性； 1．4、 独立审计的中心环节 ——现代审计的根本特征就是独立审查，即内控制度评判基础上的抽样审计。 1．4．1、内控制度 《独立审计具体准则第9号——内部控制与审计风险》第二条规定“内部控制，是指被审计单 位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，”防止、发现、纠正错误与舞 弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。 内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。 ——注册会计师充分了解控制环境的目的在于评价被审计单位管理当局对内部控制及其重 要性的态度、认识和措施。 影响控制环境的主要因素包括：经营管理的观念、方式和风格；组织结构和权利、职责 的划分方法；控制系统。 ——注册会计师充分了解会计系统的目的在于识别和理解被审计单位交易和事项的主要类 别；各类交易和事项的发生过程；重要的会计凭证、账簿记录以及会计报表项目；重大 交易和事项的会计处理过程。 ——注册会计师充分了解交易授权、职责划分、凭证与记录控制、资产接触与记录使用、 独立稽核等控制程序的目的在于合理确定相关的审计程序。 注册会计师通过对内部控制的了解和评价，也就是通过符合性测试，以确定企业内部控 制的可信赖程度，从而据以确定对实质性测试的性质、时间和范围的影响。 1．4．2、审计抽样 实施抽样审计基本前提就是注册会计师需要对企业内部控制进行研究和评价。 审计抽样就是注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体中选取一定数量的样本进 行测试，并根据测试结果，推断总体特征。 注册会计师进行详细审计，或从审计对象总体中选择有特殊重要性的全部项目进行审计 ，并非审计抽样。 审计抽样主要运用于符合性测试和实质性测试。根据符合性测试的目的和特点所采用的 审计抽样通常称为属性抽样，根据实质性测试的目的和特点所采用的审计抽样称为变量 抽样。实务中同时进行符合性测试和实质性测试时采用的审计抽样称为双重抽样。 1．5、 独立审计的依据 1．5．1、注册会计师职业规范体系 当代中国法的渊源主要为以宪法为核心的各种制定法，包括宪法、法律、行政法规、地 方性法规、经济特区的规范性文件、特别行政区的法律法规、国际条约国际惯例等。 宪法：一个国家的根本大法，它是国家最高权力的象征或标志。宪法规定了当代中国的 根本的社会、经济和政治制度、根本任务，各项基本原则、方针政策，公民的基本权利 和义务，各主要国家机关的组成和职权、职责等，涉及社会生活各个领域的最根本、最 重要的方面。由全国人民代表大会制定和修改。 法律：广义上泛指一切规范性文件；狭义上仅指全国人大及其常委会制定的规范性文件 。分基本法律和其他法律。 行政法规：国务院制定的规范性文件。 地方性法规、民族自治法规、经济特区的规范性文件：均由地方国家机关制定的规范性 文件。 规章：行政规范，以制定机关不同分为两类，一是由国务院组成部门及直属机构在其职 权范围内制定的规范性文件；另一种是省、自治区、直辖市人民政府以及省、自治区、 直辖市人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府依照法定程序制定的 规范性文件。 特别行政区法律： 国际条约、国际惯例： 就注册会计师而言： 法律层次：中国注册会计师法 规章层次：根据《注册会计师法》第二十五条规定“中国注册会计师协会依法拟订注册会计 师执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行”，可以认定独立审计准则的法律地位 属于部门规章的范畴。 注册会计师的职业规范体系 注册会计师法 基本准则——职业道德准则 质量控制准则 后续教育准则 独立审计准则——独立审计基本准则 独立审计具体准则与独立审计实务公告 执业规范指南 截止目前为止，已颁布实施的执业准则包括：四个基本准则、一个序言、25个独立审计 具体准则、8个独立审计实务公告，1个执业规范指南。 1．5．2、审计证据 ——所谓审计证据是指注册会计师在执行审计业务过程中采用各种方法所获取的用以形成 审计意见的证据。 审计过程从某种意义上说就是收集和评价审计证据，据以发表审计意见的过程。审计证 据是审计结论的基础，是审计意见的支柱，也是衡量审计工作质量的重要标准。 获取审计证据的方法：检查、监盘、观察、查询及函证、计算和分析性复核。 对审计证据的要求：充分、适当。 1．6、 独立审计的根本特征 1．6．1、超然独立 实质上独立 形式上独立 1．6．2、政府审计、内部审计与独立审计差异 审计按不同的主体分为政府审计、内部审计和独立审计，它们各自形成了独立的审计组 织机构，并共同构成审计监督体系。 政府审计又称国家审计，是由政府审计机关实施的审计，它是政治制度发展的产物，是 对各级政府财政收支情况及公共资金的收支、运用情况依法进行的强制审计。它是一种 行政监督行为，它可以根据审计结果作出审计处理意见，并可依法强制执行。它体现为 单向独立，即仅独立于被审计对象，同时它也是一种无偿审计行为。 内部审计是适应企业规模化、管理分级需要而产生的，其目的主要是为了加强企事业单 位的内部控制而设立的，只对本单位、本部门负责，审计结果一般对外保密；同时内部 审计受本部门、本单位直接领导，其审查对象主要为各项内部控制制度的执行情况，并 提供相应的改进措施。其独立性仅仅体现在与其他职能部门的相对独立。 独立审计则是现代市场经济制度下的受托经济责任的产物，它与政府审计、内部审计的 本质区别一方面表现在其超然独立性，另一方面表现在其审计的目的以及由此而决定的 审计对象、审计形式、审计效果、审计责任上的异同。 2、审计的一般思路 ——独立审计即注册会计师审计，是指注册会计师及其助理人员依据《注册会计师法》、《独 立审计准则》以及与所接受委托业务相关的国家法律、法规、规章、制度的规定，通过实 施必要的审计程序，获取充分适当的审计证据，就被审计单位管理当局对审计对象的认 ...
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