现代企业间竞争已由传统的物质资源、货币资本转向以人为载体的知识资本的竞争，人力资源己构成企业的核心竞争力，人力资源的开发与管理将成为影响企业发 展的关键因素。会计作为一个提供信息、支持决策的经济信息系统，应提供一种更简洁合理、操作性强的核算模式，全面、准确、及时地披露企业资源尤其是人力资 源的经济信息，以满足人本管理、知识管理的相关性需求。本文拟提出一种基于重要性原则的人力资源ABC管理法。

　　一、人力资源ABC管理法的概念

　　通常情况下企业员工人数众多，且每位员工的重要性不同，采取单一的评估程序、不分重点逐一评估其价值是不可取的。对此可以借鉴存货管理ABC法，将企业 中的员工分为n级，并假定不同级别的员工创造的价值有较大差异，而同级员工创造的价值是近似一样的。然后再将这n级员工分为m类，并依据重要性原则设置不 同的考核评估策略。假设企业员工分为10级，分为A、B、C三类。其中A类包括1～3级，B类包括4～6级，C类包括7～10级，分类情况如表所示。 员工种类占员工总人数的比例对企业重要程度核算管理方法A类5％～15％最重要考核指标最多，频率最大B类20％～30％次之考核指标稍简，频率较低c类 60％～70％普通考核指标、频率最简

　　具体操作中，每个会计年末首先通过评级统计最新的每级员工数Nk，然后以其创造的新价值Pk为依据动态调整等级价值权系数Vk，（在更精确的模型中，还可考虑员工的年龄折算系数Rki），则有V企业=

　　VkNk并以V企业入账。这样，就可以简洁地计算出每一年“人力资产”账户相对于上一年账户的增减，然后调整“人力资产”及其对应账户“人力资本”，我们就可较科学准确地在账面上披露出企业人力资源信息的变化情况。

　　二、人力资源ABC管理法的核算流程

　　1.首先计算利润分成系数θ，以确定企业税后利润中资本利润与非资本利润的数目。该系数具有相对稳定性，而不需要在每一会计年度都进行计算。

　　2.在每一会计年度末进行人事考核，决定员工级别升迁，以此获得各级员工的新数目Nk.

　　3.通过一定的法则（在本文中我们采取层次分析法AHP）将非资本利润分解到每一级员工层次上，进而细分到每一位具体员工。

　　4.根据第k级员工在最近几年内实现的利润的历史数据Ptk（包括今年）重新确定价值系数Vk.

　　5.重估企业的人力资产与人力资本价值V企业，并在账户中予以反映。具体过程如图1所示： 图1

　　三、人力资源核算中有关问题的讨论

　　（一）人力资源等级划分

　　人力资源价值的模糊计量是对人力资源价值的弱货币计量要素所进行的计量评价活动。在存货ABC计量中，由于存货以历史成本为计价基础，其计价比较简便。 而人力资源计量的弱货币表现性决定我们只能采用模糊计量的方式予以划分。其步骤是：（1）要素分解，即确定人力资源价值模糊计量所需要评测的特征要素。 （2）权数的确定。应根据各特征要素的重要性与主次关系确定它们的加权系数。（3）评定记分。有考评人员对评测对象的各要素根据评语集进行评定记分。 （4）分值计算。对考评人员的评定结果进行模糊概率统计，并应用模糊矩阵计算其分值。（5）隶属度μA（x）计算。根据计算的分值，确定其隶属度。

　　此后，我们就完成对企业员工等级的划分。这种划分应是相对稳定的，以便企业招进新员工，就可进行类属判别分析。

　　（二）利润分成系数θ的计算

　　我们将企业利润划分为资本利润和非资本利润时，需要根据利润分成率予以计算。实际应用中，可以采用Cobb-Douglas生产函数（分为包括技术进步 与不包括技术进步的两种模型）或CES生产函数 （constantelasticityofsubstitutionproductionfunction）。在本文中为简化，采用不包括技术进步的 Cobb-Douglas生产函数，即Q=ALαKβeu.其中，A为规模参数（Scaleparameter），A＞0；L为人力资产的价值；K 为物化资本的价值；为人力资本的产出弹性（0＜α＜1）；为物化资本的产出弹性（0＜β＜1）；eu为随机项。

　　将C-D生产函数线性化，有lnY=lnA+αlnL+βlnk+u.

　　我们可以采用历史数据（L1，K1，Y1），（Lz，Kz，Yz），…，（Ln，Kn，Yn）利用多元线性回归求出α、β的值。即y=α0+αX1+βX2+u，其中α0=lnA，x1=lnL，x2=lnK，y=lnY

　　求出

　　其中有

　　即我们可以近似地利用θ划分企业税后利润为资本利润与非资本利润，并进一步分摊到各位员工并以各位员工创造的利润来动态评估企业的人力资产的现行公允价值：

　　P资本=P总（1－θ），P非资本=P总θ。

　　（三）非资本利润的析解与价值系数Vk的确定

　　我们将非资本利润P非资本按照某种标准将其析解到具体 每一级员工头上，以求出企业员工在最近年度内创造的企业利润Pk，并以此决定对不同等级的员工配发股份的数额以及重新核算企业的人力资源价值。假设企业员 工分为n级，C1≥C2…≥Cn（Ci表示第i级才能），我们现在要做的是决定企业不同等级的员工创造价值的权数Vi.



　　首先利用 Delphi法，请m位专家对企业员工进行人力资源评价打分，并以信任度λ为标准，控制各位专家意见的分歧。构造正互反矩阵Am.最后取平均值，有A= （aij）nn，其中表示第i级员工创造的价值与第k级员工创造价值的比率倍数。将A的各位列向量采用几何平均、归一化，得到的列向量就是权重向量。

　　然后，由计算得到的向量W=（W1，W2，…，Wn）T，其中Wi表示第I级员工分配非资本利润的系数，对其作一致性检验，有

　　查找相应的平均随机变量一致性指标R.I（Randomindex），计算一致性比例：

　　当CR＜0.1时认为判断矩阵A的一致性可以接受，反之认为A不符合一致性条件，必须由人力资源专家重新评价。当W=（W1，W2，…，Wn）T符合一致性水平时，Ni为第i级员工数目，则第i级员工的利润为：

　　则我们可以Pti为基础，重估企业第i级员工的人力资源价值；并且以W=（W1，W2…，Wn）T为依据来给员工派发股份。

　　（四）重估人力资源价值

　　我们可根据第i级员工实现的非资本价值Pti的历史数据，采用线性回归或指数平滑等办法，预测未来每一年的该等级员工所创造利润的均值，假定一般情况下员工都是为企业终身工作，员工的退休年龄为Tend.

　　例如用指数平滑法预测有，假设依据Pti（k=1，2，…，t）的历史数据：

　　E （P） =α0Pti+α1Pt-1i+α2Pt-2i+…+at-1Pli

　　其中，αt≥0，α0=α（1-α）k，（k=1，2，…，t），我们可以根据实际情况选取恰当的α（0≤α≤1）。

　　（1）如果每一等级员工的年龄差异不大，在操作中我们可以用一个平均的年龄Ti作为计算Vi的折现期来简单测算。

　　利用E（P）计算人力资源价值权系数，采用的公式如下：

　　其中，E（S）i是第i级员工的未来工资期望，E（P）i是第i级员工的未来非资本利润期望，r是适用于该企业所在行业的收益折现率，K（t）为考虑第K年的预测风险调整因子。

　　企业员工的人力资源价值公式为：

　　（2）如果同一等级员工年龄差异显著，则计算误差太大。如一个年轻的员工比同一等级快退休的老员工未来对企业的人力资源价值大。因此应考虑剩余工龄因素，采用一个修正的模型。可将员工粗分为n个年龄区间，年龄区间表示将员工的剩余工作年限划分为1～n个长度为T时间段。若员工的年龄为t，查询所在的年龄区间，利用等值公式计算即可。

　　计算公式为：

　　其中，

　　t为员工的年龄，首先判别其所在的年龄区间j，然后查相关的表进行折算即可。这样，计算企业第i级第j区间员工人力资源价值系数公式简化为：

　　Vji=[E（P）i+S（P）i]R（t）j

　　企业员工的人力资源价值公式为：

　　其中m为年龄区间数在每一个会计年度，我们可以依据V企业动态重估调整企业“人力资产”与“人力资本”账户，以反映人力资源的现行公允价值。

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